Contribution n°2 à
l’Institut France Stratégie
L’impôt de solidarité sur la
fortune est-il conforme à la Constitution ?
Patrick de
FREMINET [1]
et Didier MAILLARD [2]
Septembre 2002
Introduction
L’impôt sur les grandes fortunes a été créé en 1981 (première application en 1982), supprimé en 1986 (c’est-à-dire pour 1987 et 1988), et rétabli en 1988 (pour application en 1989) sous l’appellation d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF).
Depuis 1988, l’assiette est demeurée inchangée mais on a assisté à un durcissement de l’impôt à la fois par le niveau des taux, la non-indexation de l’assiette sur l’inflation et l’amoindrissement des effets du plafonnement. Aucune mesure positive pour les contribuables n’est intervenue dans cette période ; seuls quelques assouplissements ont été apportés à la définition de l’outil de travail.
Dans l’esprit de la majorité des Français, l’ISF semble faire durablement partie de notre paysage fiscal. Sa suppression temporaire suivie d’un échec électoral à la présidentielle de 1988, qui lui est fréquemment imputé, en a fait un sujet tabou susceptible de porter malheur à ceux qui oseraient vouloir en modifier ne serait-ce qu’un élément dans le sens de la baisse.
Le débat politique, qui serait plus que légitime, apparaît paralysé autour d’un impôt dont le produit budgétaire est modeste (et vraisemblablement négatif si l’on tient compte des pertes de recettes induites sur les autres impôts du fait notamment des délocalisations), et dont les conséquences économiques négatives importantes sont pourtant largement reconnues.
La paralysie politique autour de l’ISF n’est pas en ligne avec le monde qui change autour de nous. Il n’y a plus que 9 pays sur 30 de l’OCDE, et 6 sur 15 dans l’Union européenne, pour disposer d’un impôt semblable à l’ISF. Et ces pays n’ont souvent pas de taxation des plus-values mobilières ou ont des droits de succession sensiblement plus légers qu’en France.
Une société moderne est aussi une société où prévaut la règle de droit. L’approche juridique, et notamment constitutionnelle, est de nature à faire sortir de la paralysie et à ouvrir le débat sérieux qui fait défaut jusqu’ici. Tel est l’objectif de la présente contribution.
*
Notre opinion est que l’impôt de solidarité sur la fortune tel qu’il est en vigueur en 2002 n’est pas conforme à la Constitution française, au moins à trois titres, et tout particulièrement en ce qui concerne le troisième :
- du fait que son barème n’a pas été relevé pour tenir compte de l’inflation depuis 1997,
- parce qu’il ne respecte pas les dispositions de l’article 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen,
- et, surtout, parce qu’il constitue une atteinte réelle et effective au droit de propriété.
Ce document développe et étaye les trois arguments de non conformité à la Constitution. Mais si l’impôt sur la fortune n’est pas conforme à la Constitution, pourquoi cette non conformité n’a-t-elle pas été relevée par le Conseil constitutionnel ?
La réponse à cette question est que la haute juridiction n’a pas été saisie des points essentiels ou n’a pas eu à répondre à des saisines suffisamment étayées. Cet aspect est développé en annexe.
1 – Non relèvement répété du
barème de l’impôt de solidarité sur la fortune
Le texte initial du projet de loi de finances pour 2002 comprenait un article 9 indexant, comme pour l’impôt sur le revenu, le barème de l’impôt de solidarité sur la fortune sur la hausse des prix. Cet article a été supprimé lors des débats parlementaires. Il résulte de sa non adoption que barème de l’impôt de solidarité sur la fortune n’aura pas été indexé sur l’inflation pour 1997, 1998, 1999, 2000, 2001 et 2002, soit pour six années consécutives.
Ne pas indexer le barème conduit à majorer artificiellement l’appréciation de la capacité contributive d’un élément qui ne correspond à aucun enrichissement puisqu’il résulte de la seule inflation, ou encore de la dépréciation du pouvoir d’achat de la monnaie. Une telle manière de faire pourrait se comprendre, à titre exceptionnel, pour un effort demandé à tous les contribuables. Sa répétition créée une discrimination contraire à la Constitution.
Les contribuables soumis aux autres impôts annuels établis selon un barème bénéficient en effet chaque année d’un relèvement des tranches en fonction de l’inflation. Il en va ainsi de l’impôt sur le revenu et de la taxe sur les salaires. Cette pratique constante, initiée par des gouvernements de tendances différentes et votée par des majorités parlementaires également différentes, est un élément constitutif de l’égalité devant l’impôt et de la bonne mesure des facultés contributives des contribuables.
Ne pas appliquer cette règle de révision des facultés contributives, en fonction du facteur extérieur commun qu’est l’inflation, dans le cas des seuls redevables de l’impôt de solidarité sur la fortune, sans motif spécifique ou d’ordre général, est donc contraire à l’article 1 et à l’article 13 de la Déclaration des Droits de l’Homme et du Citoyen, et donc contraire à la Constitution.
2 – Non
conformité du barème de l’impôt de solidarité sur la fortune au regard de
l’article 13 de la Déclaration des Droits de l’Homme et du Citoyen
Cet article énonce sans ambiguïté que toute imposition doit être également répartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés.
De la même façon qu’il avait reconnu que le revenu, le niveau de consommation, la possession ou l’usage d’un logement étaient des éléments de la détermination des facultés contributives de citoyens, le législateur a pu décider sans outrepasser son rôle que le patrimoine constituait aussi un élément représentatif des facultés contributives des citoyens.
Mais s’il est décidé que le patrimoine participe à la définition des facultés contributives, il doit le faire pour tous les citoyens qui détiennent un patrimoine, et non pas seulement pour ceux qui détiennent des patrimoines élevés.
S’il est reconnu que le patrimoine participe à la détermination des facultés contributives, deux personnes disposant par exemple des mêmes revenus, mais dont l’une détiendrait un patrimoine de 600 000 €, inférieur au seuil d’imposition à l’ISF, et l’autre un patrimoine de seulement 10 000 €, ne disposeraient pas à l’évidence des mêmes facultés. Elles seraient pourtant traitées de la même façon et paieraient au total la même contribution[3].
L’établissement de l’impôt de solidarité sur la fortune ne respecte donc ni le principe de répartition entre tous les citoyens, ni celui d’une répartition de la contribution commune en raison des facultés.
3 – Atteinte établie au droit de
propriété
L’impôt de solidarité sur la fortune est établi selon un barème allant jusqu’à 1,8 %. Or, les règles de son établissement ne comportent pas de mécanisme garantissant que son paiement puisse être effectué au moyen des revenus, nets des prélèvements assis sur ces revenus, procurés par les biens touchés par l’impôt, et donc sans entamer la substance de la propriété elle-même.
Le Conseil constitutionnel a eu l’occasion de se prononcer dans sa décision 98-405 sur la loi de finance pour 1999 sur l’institution du taux de 1,80 %, et n’a pas jugé cette institution en tant que telle non conforme à la Constitution comme le demandaient les députés requérants, sur le moyen du caractère prétendu confiscatoire de ce taux (voir annexe). Le moyen développé ici est différent. Il est d’établir que si l’ensemble des autres prélèvements sur le patrimoine peut être payé sans affecter le droit de propriété, l’impôt de solidarité sur la fortune n’est pas assorti de mécanismes garantissant qu’il puisse être réglé, en plus des prélèvements annuels sur le revenu, sans affecter la substance de la propriété, et que les cas où cette atteinte se produit sont répandus en pratique, et non pas seulement théoriques.
Comme il va être prouvé, l’impôt sur la fortune en son état peut entamer la substance de la propriété, et il s’agit d’une atteinte au droit à la propriété contraire aux stipulations de l’article 2 de la Déclaration des Droits de l’Homme et du Citoyen du 26 août 1789, ainsi qu’à celles de son article 17. Cet article stipule que la propriété est un droit inviolable et sacré, que nul ne peut en être privé, si ce n’est lorsque la nécessité publique, légalement constatée, l’exige évidemment, et sous la condition d’une juste et préalable indemnité. Cet article reconnaît au législateur le droit de modifier la nature de la propriété pour cause d’utilité publique mais ne permet pas d’en altérer la valeur.
L’argument développé ici s’appuie sur les considérants du Conseil constitutionnel dans sa décision 81-133DC rappelée dans la décision 98-405 DC du 29 décembre 1998, disant « que l’impôt de solidarité sur la fortune a pour objet de frapper la capacité contributive que confère la détention d’un ensemble de biens et qui résulte des revenus en espèce ou en nature procurés par ces biens ; qu’en effet en raison de son taux et de son caractère annuel, l’impôt de solidarité sur la fortune est appelé normalement à être acquitté sur les revenus des biens imposables ». Il interprète, comme il est logique s’agissant de la masse à partir de laquelle l’impôt de solidarité sur la fortune doit être acquitté, les revenus des biens imposables comme les revenus de ces biens disponibles après paiement des prélèvements annuels sur ces revenus que les contribuables sont contraints d’acquitter.
L’impôt de solidarité sur la fortune n’est pas assorti de règles limitant le prélèvement au titre d’un bien au revenu disponible tiré de ce bien, ni même de règles limitant le prélèvement au titre de l’ensemble des biens au revenu disponible procuré par l’ensemble des biens, ni même de règle limitant le prélèvement au titre de l’ensemble des biens à l’ensemble des revenus disponibles du contribuable, y compris ses revenus d’activité, compte tenu du plafonnement à 50 % du jeu de la règle du plafonnement de l’impôt de solidarité sur la fortune et de l’impôt sur le revenu à 85 % du revenu.
L’absence de règles de limitation et la possibilité qu’il existe même sur le plan théorique une infime possibilité qu’il soit nécessaire d’affecter la substance de la propriété pour payer l’impôt est normalement suffisante en droit pour juger que l’impôt n’est pas conforme à la Constitution.[4]
Il va être démontré, dans le cas de placements en actions d’entreprise et d’investissement en bons du Trésor, que l’absence d’un tel mécanisme ne fait pas courir un risque seulement théorique d’atteinte à la propriété, mais qu’il s’est avéré dans de nombreux cas dans les années récentes.
Pendant l’année 2001, les 40 entreprises les plus importantes cotées à la bourse de Paris, et qui représentent une partie significative de l’économie française[5], ont distribué en moyenne sous forme de dividende des montants représentant 1,46 % de la valeur de leurs actions au 31 décembre 2001, qui correspond (à l’option de lui substituer une moyenne des cours de décembre près) à la valeur prise en compte pour l’établissement de l’impôt de solidarité sur la fortune. Le tableau ci-après donne le détail de cette évaluation.
Les prélèvements annuels sur les dividendes versés en 2001 peuvent atteindre 60,1 %, combinaison de 52,75 % au titre de l’impôt sur le revenu et de 10 % de prélèvements sociaux divers (sur ces 10 %, 5,1 % peuvent faire l’objet d’une déduction de la base imposable à l’impôt sur le revenu l’année suivante). Net de ces impôts[6], et compte tenu du mécanisme de l’avoir fiscal, en supposant qu’il peut jouer au bénéfice du détenteur des actions, le dividende versé par les plus grandes entreprises représente en moyenne 0,87 % du cours des actions.
Pour 10 de ces grandes entreprises, le dividende net d’impôts annuels représente moins de 0,55 % de la valeur des actions. Il n’est ainsi pas possible de payer l’impôt de solidarité sur la fortune sur ces titres, même au taux le plus bas du barème, à partir des revenus disponibles procurés par le bien.
Et il n’est possible de payer l’impôt de solidarité sur la fortune à son taux le plus élevé, de 1,8 %, que dans 1 cas sur 40.
Dans la plupart des cas, il est donc impossible aux redevables de l’impôt de solidarité sur la fortune d’acquitter cet impôt sur les revenus réels procurés par leur épargne en actions nets des prélèvements annuels, et donc sans attenter à la substance de la propriété.
Il en va de même pour ce qui concerne les placement sûrs à court terme. En décembre 2001, le taux d’intérêt brut qu’il est possible d’obtenir du placement à 1 an dans l’actif le plus sûr qu’est un bon du Trésor émis par la République française ressort à 3,1 % en termes bruts (3,06 % sur le BTF 31/10/02 et 3,17 % sur le BTAN 01/03, rendements mesurés le 4 décembre 2001). Compte tenu d’un taux d’inflation, estimé par le gouvernement français lui-même, qui n’a pas pour habitude de surestimer cette prévision, à 1,6 % pour l’année 2002, le revenu réel[7] attendu de ce placement est de 1,48% (=1,031/1,016-1).
L’imposition la plus favorable du coupon est obtenue en optant pour le prélèvement libératoire de 25 %. Après imposition du revenu, le taux d’intérêt nominal tombe donc à 2,32 % (0,75 x 3,1 %) et le revenu réel net à 0,71 % (1,0232/1,016-1). Le revenu réel net d’impôt sur le revenu n’est donc pas suffisant pour régler l’impôt sur la fortune dès que l’on se situe dans la tranche à 0,75 % ou au-delà), sans prendre sur la substance de la propriété.
Ainsi, on peut considérer que l’impôt sur la fortune tel qu’il prévaut aujourd’hui n’est pas conforme à la Constitution. Pour qu’il le fût, il faudrait, en s’appuyant sur le jurisprudence existante, que l’impôt ne dépassât pas, bien par bien, le montant des revenus annuels disponibles procurés par ce bien[8]. La restauration d’un mécanisme de plafonnement global, surtout s’il continue d’inclure les revenus d’activité et non pas seulement les revenus du patrimoine, ne suffirait pas à rendre constitutionnel l’ISF compte tenu des taux et assiettes des autres impôts.
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En conclusion, à l’issue
de l’étude du cas de l’ISF, on peut s’interroger sur la pratique de l’examen de
la constitutionnalité des lois en France. Son résultat dépend étroitement des
conditions de la saisine du juge constitutionnel, réservée aujourd’hui à
l’initiative du Président de la République, du Premier Ministre, des présidents
d’assemblées ou d’un groupe de 60 parlementaires (de facto, d’un groupe
de parlementaires d’opposition) :
- le juge ne peut se saisir d’office d’un texte,
- les objets et les motifs de saisine s’imposent à lui (sauf exceptions dites d’ordre public).
En bref, des textes inconstitutionnels peuvent échapper à toute sanction par défaut de saisine ou du fait d’une motivation lacunaire (la saisine doit être quasi immédiate après le vote de la loi, laissant peu de temps pour creuser le sujet et en découvrir tous les aspects). Le Conseil constitutionnel lui-même a d’ailleurs précisé dans un communiqué de presse relatif à la décision 98-405 DC que les articles non examinés, parce que non contestés dans la saisine, « ne se voient donc délivrer aucun brevet de constitutionnalité ».
En outre, le juge constitutionnel est saisi d’un texte et non pas d’une affaire. C’est ainsi que l’ISF pris isolément pourrait échapper à la censure constitutionnelle. Si en revanche on le replace dans un cadre où figurent d’autres impôts, comme l’a fait la cour constitutionnelle allemande, on pourra dégager le point qu’il contribue à un prélèvement global excessif au regard des normes constitutionnelles.
En dehors des conditions très restrictives dans lesquelles s’opère l’appréciation de la constitutionnalité des lois juste votées, il n’est pour le moment pas possible en France de faire examiner la constitutionnalité de la législation en vigueur. Il n’est par exemple pas possible aux cours suprêmes des ordres judiciaire et administratif d’en appeler au juge constitutionnel. Il n’en va de même dans nombre de pays, notamment aux Etats-Unis et en Allemagne.
L’impossibilité actuelle pour les justiciables de faire valoir le caractère non constitutionnel de règles qui leur sont imposées, alors qu’il est reconnu que la Constitution est une norme d’essence supérieure à la loi, pose un réel problème lorsqu’une société aspire au règne de l’Etat de droit. On peut se demander si elle est compatible avec le droit à un procès équitable reconnu dans son article 6 par la Convention européenne des droits de l’homme qui, comme traité international, est aussi une norme supérieure à la loi.
Décisions du Conseil constitutionnel
relatives à l’impôt sur la fortune